2013年審計(jì)師考試《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)》要點(diǎn)梳理：資產(chǎn)減值損失計(jì)量

　　資產(chǎn)減值損失計(jì)量

　　(一)持有至到期投資的減值計(jì)量

　　1.會(huì)計(jì)處理原則

　　(1)持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)等金融資產(chǎn)發(fā)生減值時(shí)，應(yīng)當(dāng)將該金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值減記至預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值，減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益。

　　(2)在計(jì)算預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值時(shí)，采用的折現(xiàn)率應(yīng)為原實(shí)際利率或原合同規(guī)定的利率。

　　(3)短期應(yīng)收款項(xiàng)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量與其現(xiàn)值相差很小的，在確定相關(guān)減值損失時(shí)，可不對(duì)其預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量進(jìn)行折現(xiàn)。

　　(4)對(duì)于存在大量性質(zhì)類似且以攤余成本后續(xù)計(jì)量金融資產(chǎn)的企業(yè)，應(yīng)當(dāng)先將單項(xiàng)金額重大的金融資產(chǎn)區(qū)分開來(lái)，單獨(dú)進(jìn)行減值測(cè)試。如有客觀證據(jù)表明其已發(fā)生減值，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益。對(duì)單項(xiàng)金額不重大的金融資產(chǎn)，可以單獨(dú)進(jìn)行減值測(cè)試，或包括在具有類似信用風(fēng)險(xiǎn)特征的金融資產(chǎn)組合中進(jìn)行減值測(cè)試。

　　(5)對(duì)持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)等金融資產(chǎn)確認(rèn)減值損失后，如有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)價(jià)值已恢復(fù)，且客觀上與確認(rèn)該損失后發(fā)生的事項(xiàng)有關(guān)(如債務(wù)人的信用評(píng)級(jí)已提高等)，原確認(rèn)的減值損失應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)回，計(jì)入當(dāng)期損益。但是，該轉(zhuǎn)回后的賬面價(jià)值不應(yīng)當(dāng)超過(guò)假定不計(jì)提減值準(zhǔn)備情況下該金融資產(chǎn)在轉(zhuǎn)回日的攤余成本。

　　(6)外幣金融資產(chǎn)在計(jì)量減值時(shí)，應(yīng)先按外幣確定折現(xiàn)值，再按資產(chǎn)負(fù)債表日的即期匯率折成記賬本位幣額，最后與其賬面記賬本位幣比較認(rèn)定減值損失。

　　(7)減值損失計(jì)量中計(jì)算未來(lái)現(xiàn)金流量折現(xiàn)所采用的折現(xiàn)率應(yīng)作為后續(xù)利息收入的利率標(biāo)準(zhǔn)。

　　2.使用的會(huì)計(jì)科目

　　(1)資產(chǎn)減值損失

　　(2)持有至到期投資減值準(zhǔn)備

　　3.一般會(huì)計(jì)分錄

　　計(jì)提時(shí)： 借：資產(chǎn)減值損失

　　貸：持有至到期投資減值準(zhǔn)備

　　價(jià)值轉(zhuǎn)回時(shí)，作相反的會(huì)計(jì)分錄。

　　4.例題

　　南強(qiáng)公司于2004年1月1日購(gòu)入C公司同日發(fā)行的3年期、年利率為10%、每年末支付利息的債券，并有意持有至到期，債券面值共300萬(wàn)，。南強(qiáng)公司以315.45萬(wàn)購(gòu)入，經(jīng)測(cè)算，實(shí)際利率為8%。2005年12月1日，C公司由于大筆應(yīng)收款難以收回，發(fā)生嚴(yán)重財(cái)務(wù)困難，不能按期支付利息。經(jīng)協(xié)商，C公司同意最遲于07年12月1日一次性償付南強(qiáng)公司本息361.5萬(wàn)元。2006年7月1日C公司收回應(yīng)收款，并同意按10%的年利率支付拖欠南強(qiáng)公司2005年的債券利息，并按8%的年利率支付2005年的利息在2006年上半年的孳息。南強(qiáng)公司于2007年7月10日收到2005年的利息及其孳息。

　　要求：請(qǐng)判斷南強(qiáng)公司所持有的C公司債券在2005年12月31日是否發(fā)生減值，若發(fā)生減值，寫出2005年12月31日及2007年7月10日與減值相關(guān)的會(huì)計(jì)分錄。

　　解：2005年12月1日C公司債券的未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值

　　3615000÷(1+10%) ≈ 3099280

　　2005年12月31日

　　借：資產(chǎn)減值損失 7580

　　貸：持有至到期投資減值準(zhǔn)備 7580

　　2006年7月10日

　　借：持有至到期投資減值準(zhǔn)備 7580

　　貸：資產(chǎn)減值損失 7580

　　(二)可供出售金融資產(chǎn)的減值計(jì)量

　　1.可供出售金融資產(chǎn)減值計(jì)量原則

　　(1)可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值時(shí)，原計(jì)入“資本公積”的累計(jì)損益應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)出，計(jì)入“資產(chǎn)減值損失”;在價(jià)值轉(zhuǎn)回時(shí)，不再轉(zhuǎn)入“資本公積”，直接計(jì)入“可供出售金融資產(chǎn)――公允價(jià)值變動(dòng)”。

　　(2)減值產(chǎn)生的因素消失后，價(jià)值的轉(zhuǎn)回有不同處理

　?、賯鶆?wù)工具：可以轉(zhuǎn)回，轉(zhuǎn)回的金額計(jì)入“資產(chǎn)減值損失”

　?、跈?quán)益工具：

　　?、有活躍市場(chǎng)、公允價(jià)值可以可靠計(jì)量的，可以轉(zhuǎn)回，轉(zhuǎn)回的金額計(jì)入“資本公積――其他資本公積”，不得通過(guò)損益轉(zhuǎn)回

　　?、沒(méi)有活躍市場(chǎng)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的，或與該權(quán)益結(jié)算工具投資掛鉤并須通過(guò)交付該權(quán)益工具結(jié)算的衍生金融資產(chǎn)發(fā)生的減值損失，不得轉(zhuǎn)回。

　　2.相關(guān)的會(huì)計(jì)分錄

　　(1)發(fā)生減值

　　借：資產(chǎn)減值損失(差額)

　　貸：可供出售金融資產(chǎn)――公允價(jià)值變動(dòng)(減值金額)

　　資本公積――其他資本公積(減值前的累計(jì)損失)

　　(1) 減值轉(zhuǎn)回

　　債務(wù)工具：

　　借：可供出售金融資產(chǎn)――公允價(jià)值變動(dòng)(轉(zhuǎn)回金額)

　　貸：資產(chǎn)減值損失

　　可以轉(zhuǎn)回的權(quán)益工具：

　　借：可供出售金融資產(chǎn)――公允價(jià)值變動(dòng)(轉(zhuǎn)回金額)

　　貸：資本公積――其他資本公積

　　(三)應(yīng)收款項(xiàng)的減值計(jì)量

　　1.減值損失的計(jì)量：未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值

　　期限短、時(shí)間價(jià)值影響小的應(yīng)收款項(xiàng)可以不折現(xiàn)。

　　2.計(jì)量要點(diǎn)：

　　(1)對(duì)于單項(xiàng)金額較大的，就單獨(dú)測(cè)試;

　　(2)對(duì)于金額不大的，可單測(cè)試也可合并測(cè)試;

　　(3)減值損失確認(rèn)后，若導(dǎo)致減值的原因已消失，且有證據(jù)表明其價(jià)值已恢復(fù)，原確認(rèn)的損失應(yīng)予轉(zhuǎn)回。

　　3.核算方法

　　(1)直接轉(zhuǎn)銷法：指在確認(rèn)壞帳的當(dāng)期，直接確認(rèn)壞帳損失的方法。但這種方法不符合權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。

　　(2)備抵法;要求在每一會(huì)計(jì)期間，采用一定的方法估計(jì)壞帳損失，計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用同時(shí)形成壞帳準(zhǔn)備。

　　我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定只能用備抵法。

　　4.備抵法下的會(huì)計(jì)處理要點(diǎn)

　　(1)計(jì)提壞帳準(zhǔn)備的方法有：帳齡分析法、余額百分比法、賒銷(銷貨)百分比法、個(gè)別認(rèn)定法;

　　(2)計(jì)提壞帳準(zhǔn)備的方法在上述方法下由企業(yè)自定;

　　(3)可以計(jì)提壞帳準(zhǔn)備的應(yīng)收款種類：

　　“應(yīng)收帳款”、 “其他應(yīng)收款”、 “長(zhǎng)期應(yīng)收款”三個(gè)科目反映的內(nèi)容;

　　(4)“預(yù)付帳款”反映的內(nèi)容只有在有確鑿證據(jù)表明不符合預(yù)付帳款的性質(zhì)，并將其金額轉(zhuǎn)入“其他應(yīng)收款”后，才能計(jì)提壞帳準(zhǔn)備;

　　(5)未到期的應(yīng)收票據(jù)若有證據(jù)表明無(wú)法按期收回，應(yīng)轉(zhuǎn)入“應(yīng)收帳款”并計(jì)提壞帳準(zhǔn)備。

　　(6)理解兩個(gè)概念

　?、賾?yīng)有的余額(或稱應(yīng)保持的金額)：是指全部帳務(wù)處理完成后，“壞帳準(zhǔn)備”科目的期末余額。

　?、趹?yīng)計(jì)提的金額：本期應(yīng)計(jì)提或轉(zhuǎn)銷的壞帳準(zhǔn)備科目的金額，它的數(shù)值=應(yīng)有的期末余額-計(jì)提前“壞帳準(zhǔn)備”科目的余額。

　　?、當(dāng)其大于0時(shí)，表示本期應(yīng)計(jì)提的金額;

　　?、當(dāng)期小于0時(shí)，表示減值損失轉(zhuǎn)回的金額。

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