注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試知識(shí)點(diǎn)答疑：或有負(fù)債和預(yù)計(jì)負(fù)債

　　問題：或有負(fù)債和預(yù)計(jì)負(fù)債的區(qū)別?

　　解答：或有負(fù)債和預(yù)計(jì)負(fù)債的區(qū)別

　　(一)概念的區(qū)別

　　《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-或有事項(xiàng)》將或有負(fù)債定義為兩種義務(wù)。一種因過去事項(xiàng)而產(chǎn)生的潛在義務(wù)，其存在僅通過不完全由企業(yè)控制的一個(gè)或多個(gè)不確定未來事項(xiàng)的發(fā)生或不發(fā)生予以證實(shí);另一種是因過去事項(xiàng)而產(chǎn)生，但未予確認(rèn)的現(xiàn)時(shí)義務(wù)，之所以沒有確認(rèn)，是因?yàn)榻Y(jié)算該義務(wù)不是很可能要求含經(jīng)濟(jì)利益的資源流出企業(yè)，或該義務(wù)的金額不能可靠地予以計(jì)量。

　　根據(jù)負(fù)債的定義，某個(gè)項(xiàng)目是否為負(fù)債，應(yīng)具備兩個(gè)基本條件。一是因過去事項(xiàng)而形成的現(xiàn)時(shí)義務(wù)，二是結(jié)算該義務(wù)時(shí)預(yù)期會(huì)有經(jīng)濟(jì)資源流出企業(yè)。對(duì)照這兩項(xiàng)基本條件，或有負(fù)債中的第一種義務(wù)(潛在義務(wù))不符合負(fù)債定義，因而不是負(fù)債;或有負(fù)債中的第二種義務(wù)則符合負(fù)債義務(wù)，因?yàn)殡m然結(jié)算該現(xiàn)時(shí)義務(wù)不是很可能要求含經(jīng)濟(jì)利益的資源流出企業(yè)，但由于有一項(xiàng)現(xiàn)時(shí)義務(wù)存在，預(yù)期會(huì)有經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)。此外，僅因?yàn)樵摿x務(wù)的金額不能可靠地予以計(jì)量才沒有在財(cái)務(wù)報(bào)表上確認(rèn)，本身可以說明該義務(wù)符合負(fù)債定義。但無論是哪種情況，或有負(fù)債均是不能在財(cái)務(wù)報(bào)表上得以確認(rèn)的項(xiàng)目。

　　而預(yù)計(jì)負(fù)債的定義就完全滿足負(fù)債的兩個(gè)基本條件：一是因過去事項(xiàng)而形成的現(xiàn)時(shí)義務(wù)，二是結(jié)算該義務(wù)時(shí)預(yù)期會(huì)有經(jīng)濟(jì)資源流出企業(yè)，是真正意義上的負(fù)債。盡管預(yù)計(jì)負(fù)債在金額上不確定，但可以進(jìn)行合理的估計(jì)。因此，預(yù)計(jì)負(fù)債能夠在財(cái)務(wù)報(bào)表中得以確認(rèn)。由此可以看出，預(yù)計(jì)負(fù)債與或有負(fù)債的主要區(qū)別在于：第一，預(yù)計(jì)負(fù)債是一類負(fù)債，但或有負(fù)債所指的義務(wù)中，只有現(xiàn)時(shí)義務(wù)符合負(fù)債定義;第二，預(yù)計(jì)負(fù)債可以在報(bào)表中得以確認(rèn)，但或有負(fù)債則因不符合負(fù)債定義或確認(rèn)條件而不能在報(bào)表上予以確認(rèn)。

　　(二)確認(rèn)與計(jì)量的區(qū)別

　　何時(shí)確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債，在邏輯上講有三個(gè)時(shí)點(diǎn)可用來確認(rèn)準(zhǔn)備：一是在企業(yè)管理部門意識(shí)到經(jīng)濟(jì)的流出在將來某個(gè)時(shí)候會(huì)發(fā)生預(yù)計(jì)負(fù)債;二是直到可以肯定企業(yè)將轉(zhuǎn)讓經(jīng)濟(jì)資源時(shí)確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債;三是介于以兩個(gè)時(shí)點(diǎn)之間的某時(shí)點(diǎn)確認(rèn)負(fù)債。如果企業(yè)管理部門意識(shí)到經(jīng)濟(jì)利益的流出在將來某個(gè)時(shí)候會(huì)發(fā)生就確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債。就是對(duì)未來事項(xiàng)進(jìn)行確認(rèn)，則顯得有些太早，有可能根本就不會(huì)發(fā)生支出確認(rèn)一項(xiàng)預(yù)計(jì)負(fù)債，從而降低財(cái)務(wù)報(bào)表的相關(guān)性和可靠性，但如果等到可以肯定企業(yè)將轉(zhuǎn)讓經(jīng)濟(jì)資源時(shí)確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債，則顯得不穩(wěn)健，也違背了負(fù)債確認(rèn)的基本原則，從而不能真實(shí)反映企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表上負(fù)債情況以及會(huì)計(jì)期間發(fā)生的費(fèi)用。既然兩個(gè)極端點(diǎn)不能作為預(yù)計(jì)負(fù)債的確認(rèn)時(shí)點(diǎn)，那么只能在介于這兩個(gè)時(shí)點(diǎn)之間的某一個(gè)時(shí)點(diǎn)。因此，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-或有事項(xiàng)》將預(yù)計(jì)負(fù)債的確認(rèn)條件規(guī)定為：

　　1.以下條件均能滿足時(shí)應(yīng)確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債：

　　2.該義務(wù)是企業(yè)承擔(dān)的現(xiàn)時(shí)義務(wù);

　　3.該義務(wù)的履行很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè);

　　4.該義務(wù)的金額能夠可靠地計(jì)量。

　　預(yù)計(jì)負(fù)債計(jì)量與或有負(fù)債確認(rèn)是緊密相關(guān)的，如一項(xiàng)或有事項(xiàng)產(chǎn)生的義務(wù)的金額不能可靠地計(jì)量，那么也就不能將其確認(rèn)為負(fù)債。我國《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則- -或有事項(xiàng)》借鑒國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第37號(hào)對(duì)預(yù)計(jì)負(fù)債的計(jì)量，采用最佳估計(jì)數(shù)，但國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第37號(hào)對(duì)預(yù)計(jì)負(fù)債計(jì)量時(shí)考慮了現(xiàn)值因素，我國《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則- -或有事項(xiàng)》對(duì)預(yù)計(jì)負(fù)債的計(jì)量就沒有考慮現(xiàn)值因素。其主要理由是在現(xiàn)值的計(jì)算涉及到諸多相關(guān)因素，比如折現(xiàn)期、折現(xiàn)率等。對(duì)于極具有不確定性的或有事項(xiàng)來說，這些因素更難確定。此外，由于或有事項(xiàng)準(zhǔn)則主要涉及期限較短的或有事項(xiàng)，因此不采用現(xiàn)值法所造成的差異不會(huì)太大。

　　其中，最佳估計(jì)數(shù)分兩種情形考慮：

　　1.如果所需支出存在一個(gè)金額范圍，則最佳估計(jì)數(shù)應(yīng)按該范圍上、下限金額的平均數(shù)確定;

　　2.如果所需支出不存在一個(gè)金額范圍，則最佳估計(jì)數(shù)應(yīng)按如下方法確定：

　　3.預(yù)計(jì)負(fù)債涉及單個(gè)項(xiàng)目時(shí)，這里的單個(gè)項(xiàng)目指預(yù)計(jì)負(fù)債涉及的項(xiàng)目只有一個(gè)，如一項(xiàng)未決訴訟等，則最佳估計(jì)數(shù)按最可能發(fā)生的金額確定。b.預(yù)計(jì)負(fù)債涉及多個(gè)項(xiàng)目時(shí)，這里的多個(gè)項(xiàng)目指預(yù)計(jì)負(fù)債涉及的項(xiàng)目不止一個(gè)，比如產(chǎn)品質(zhì)量保證，在產(chǎn)品質(zhì)量保證中，提出產(chǎn)品保修要求的可能有許多客戶，相應(yīng)地，企業(yè)對(duì)這些客戶負(fù)有保修義務(wù)，則在這種情況下，最佳估計(jì)數(shù)按各種可能發(fā)生額及其發(fā)生的概率計(jì)算確定。

　　由于所有的或有負(fù)債均不在會(huì)計(jì)報(bào)表中確認(rèn)，當(dāng)然無所謂會(huì)計(jì)計(jì)量問題。

　　(三)會(huì)計(jì)披露的區(qū)別

　　《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-或有事項(xiàng)》要求，因或有事項(xiàng)確認(rèn)的負(fù)債應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表中單列項(xiàng)目反映，并在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中作相應(yīng)披露，而與所確認(rèn)負(fù)債有關(guān)的費(fèi)用或支出應(yīng)在扣除確認(rèn)的補(bǔ)償金額后，在利潤表中反映。也就是說，在資產(chǎn)負(fù)債表中，預(yù)計(jì)負(fù)債應(yīng)與其他負(fù)債項(xiàng)目區(qū)別開來，單獨(dú)反映，同時(shí)，還應(yīng)在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中對(duì)各項(xiàng)預(yù)計(jì)負(fù)債形成的原因及金額作相應(yīng)披露，以使會(huì)計(jì)報(bào)表使用者獲得充分、詳細(xì)的有關(guān)或有事項(xiàng)的信息。在預(yù)計(jì)負(fù)債確認(rèn)的同時(shí)，應(yīng)確認(rèn)一項(xiàng)支出或費(fèi)用。這項(xiàng)支出或費(fèi)用在利潤表中不應(yīng)單獨(dú)反映，而應(yīng)與其他費(fèi)用或支出項(xiàng)目(如“營業(yè)費(fèi)用”等)合并反映。比如，企業(yè)因產(chǎn)品質(zhì)量保證確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債時(shí)所確認(rèn)費(fèi)用在利潤表中，應(yīng)作為“營業(yè)費(fèi)用”的組成部分予以反映。需要特別指出的是，如果企業(yè)基本確定能獲得補(bǔ)償，那么企業(yè)在利潤表中反映因或有事項(xiàng)確認(rèn)的費(fèi)用或支出時(shí)，應(yīng)將這些補(bǔ)償預(yù)先抵減。

　　或有負(fù)債無論作為潛在義務(wù)還是現(xiàn)時(shí)義務(wù)，均不符合負(fù)債的條件，因而不予確認(rèn)。但是，如果或有負(fù)債符合某些條件，則應(yīng)予披露。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-或有事項(xiàng)》第9條規(guī)定，企業(yè)應(yīng)在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中披露如下或有負(fù)債：

　　(1)已貼現(xiàn)商業(yè)承兌匯票形成的或有負(fù)債;

　　(2)未決訴訟、仲裁形成的或有負(fù)債;

　　(3)為其他單位提供債務(wù)擔(dān)保形成的或有負(fù)債;

　　(4)其他或有負(fù)債(不包括極小可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的或有負(fù)債)。

　　或有負(fù)債披露的基本原則是，極小可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的或有負(fù)債企業(yè)一般不予披露，但是，對(duì)某些經(jīng)常發(fā)生或?qū)ζ髽I(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果有較大影響的或有負(fù)債，即使其導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的可能性小，也應(yīng)予以披露，以確保會(huì)計(jì)信息使用者獲得足夠充分和詳細(xì)的信息。這些或有負(fù)債包括：已貼現(xiàn)商業(yè)承兌匯票形成的或有負(fù)債、未決訴訟、仲裁形成的或有負(fù)債以及為其他單位提供的債務(wù)擔(dān)保形成的或有負(fù)債。對(duì)或有負(fù)債披露的具體內(nèi)容如下：

　　1.或有負(fù)債形成的原因;

　　2.或有負(fù)債預(yù)計(jì)產(chǎn)生的財(cái)務(wù)影響(如無法預(yù)計(jì)，應(yīng)說明理由);

　　3.獲得補(bǔ)償?shù)目赡苄浴?/P>

　　為了保護(hù)企業(yè)的合法利益，本準(zhǔn)則也規(guī)定了例外情況。如果按《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-或有事項(xiàng)》要求披露全部或部分信息預(yù)期對(duì)企業(yè)造成重大不利影響，則企業(yè)無需披露這些信息。但是，這并不表明企業(yè)可以不披露任何相關(guān)信息。在這種情況下，企業(yè)至少應(yīng)披露未決訴訟、仲裁的形成原因。

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