2013年審計(jì)師考試《企業(yè)財(cái)務(wù)審計(jì)》第7章第3節(jié)：合并報(bào)表

　　第三節(jié)　合并報(bào)表和分部報(bào)告審計(jì)

　　一、企業(yè)合并的審查(P378)

　　1.審查合并方在企業(yè)合并中取得的資產(chǎn)和負(fù)債

　　(1)對(duì)于同一控制下的企業(yè)合并，是否按照合并日被合并方資產(chǎn)和負(fù)債的賬面價(jià)值計(jì)量;審查合并方取得的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值與支付的合并對(duì)價(jià)賬面價(jià)值的差額，是否調(diào)整了資本公積;資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。同一控制下的企業(yè)合并中，被合并方采用的會(huì)計(jì)政策與合并方不一致的，合并方在合并日應(yīng)當(dāng)按照本企業(yè)會(huì)計(jì)政策對(duì)被合并方的財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整、確認(rèn)。

　　(2)對(duì)于非同一控制下的企業(yè)合并，合并方在企業(yè)合并中取得的資產(chǎn)和負(fù)債是否按照公允價(jià)值計(jì)量，公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額，是否計(jì)入當(dāng)期損益;合并方對(duì)合并成本大于合并中取得的被合并方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，是否確認(rèn)為商譽(yù);合并方對(duì)合并成本小于合并中取得的被合并方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，其差額是否計(jì)入當(dāng)期損益。

　　2.審查合并方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用

　　包括為進(jìn)行企業(yè)合并而支付的審計(jì)費(fèi)用、評(píng)估費(fèi)用、法律服務(wù)費(fèi)用等，是否于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益;為企業(yè)合并發(fā)行債券或承擔(dān)其他債務(wù)支付的手續(xù)費(fèi)、傭金等，應(yīng)當(dāng)計(jì)入所發(fā)行債券及其他債務(wù)的初始計(jì)量金額;企業(yè)合并中發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)生的手續(xù)費(fèi)、傭金等費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)?shù)譁p權(quán)益性證券溢價(jià)收入，溢價(jià)收入不足沖減的，沖減留存收益。

　　3.審查企業(yè)合并發(fā)生當(dāng)期期末，購(gòu)買方是否在附注中按要求披露與企業(yè)合并有關(guān)的信息

　　二、合并報(bào)表的審查(P379)

　　1.合并財(cái)務(wù)報(bào)表合并范圍的審查(P380)

　　審計(jì)人員應(yīng)按照有關(guān)規(guī)定，審計(jì)集團(tuán)內(nèi)公司間的股權(quán)關(guān)系，審查合并主體范圍的正確性，審查有無(wú)將納入合并范圍的子公司摒棄在外，將不應(yīng)納入合并范圍的子公司包含在內(nèi);還應(yīng)關(guān)注會(huì)計(jì)年度中因股權(quán)變動(dòng)，被投資企業(yè)不再成為子公司的會(huì)計(jì)處理方法。

　　【例題10?單選題】審計(jì)人員確定某個(gè)企業(yè)是否應(yīng)納入被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表合并范圍的依據(jù)是：

　　A.該企業(yè)資產(chǎn)規(guī)模大小

　　B.該企業(yè)盈利能力大小

　　C.該企業(yè)與被關(guān)聯(lián)單位關(guān)聯(lián)交易是多少

　　D.被審計(jì)單位對(duì)該企業(yè)是否擁有控制權(quán)

　　【答案】D

　　【解析】被審計(jì)單位對(duì)該企業(yè)是否擁有控制權(quán)是是否應(yīng)納入被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表合并范圍的依據(jù)。

　　2.重視對(duì)個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)

　　3.合并工作底稿和抵銷會(huì)計(jì)分錄編制的審查

　　對(duì)內(nèi)部抵銷分錄編制的審查包括：

　　(1)內(nèi)部投資業(yè)務(wù)抵銷處理的審查

　?、賹彶閮?nèi)部股權(quán)投資與相應(yīng)的所有者權(quán)益的抵銷處理

　　母公司對(duì)子公司權(quán)益性資本投資項(xiàng)目與子公司所有者權(quán)益項(xiàng)目、子公司相互之間持有的權(quán)益性資本投資應(yīng)相互抵銷。

　?、趯彶閮?nèi)部投資收益的抵銷處理

　　母公司對(duì)子公司權(quán)益性資本投資的收益，在全資子公司的情況下，就是子公司本期凈利潤(rùn);在非全資子公司的情況下，是凈利潤(rùn)中減去歸屬于少數(shù)股東的本期收益后的部分。

　　③審查子公司提取盈余公積的調(diào)整抵銷分錄

　　盈余公積由單個(gè)企業(yè)按本期凈利潤(rùn)計(jì)提。子公司當(dāng)期計(jì)提盈余公積作為整個(gè)企業(yè)集團(tuán)利潤(rùn)分配的一部分，應(yīng)當(dāng)在合并利潤(rùn)分配表中予以反映。同時(shí)子公司計(jì)提盈余公積額也形成整個(gè)企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部的積累，應(yīng)當(dāng)在合并資產(chǎn)負(fù)債表中予以反映。

　　(2)內(nèi)部債權(quán)債務(wù)抵銷處理審查。

　?、賹彶閮?nèi)部債權(quán)項(xiàng)目與債務(wù)項(xiàng)目的抵銷處理

　　②審查本期內(nèi)部應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備的抵銷處理。

　?、蹖彶榍捌趦?nèi)部應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備的抵銷處理。

　　(3)內(nèi)部購(gòu)銷業(yè)務(wù)抵銷處理的審查。

　?、賹彶楸酒趦?nèi)部購(gòu)銷業(yè)務(wù)的抵銷處理。

　?、趯彶榍捌趦?nèi)部購(gòu)銷業(yè)務(wù)的抵銷處理。

　　(4)合并現(xiàn)金流量表應(yīng)抵銷經(jīng)濟(jì)內(nèi)容的審查。

　　審查合并現(xiàn)金流量表的抵銷分錄，應(yīng)注意成員企業(yè)間的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、投資活動(dòng)、籌資活動(dòng)項(xiàng)目中現(xiàn)金流入的一方與現(xiàn)金流出的一方同等金額相互抵銷。

　　4.合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制格式正確性的審查

　　5.合并財(cái)務(wù)報(bào)表所列指標(biāo)可信性的審查

　　6.合并報(bào)表附注信息披露的審查

　　審查企業(yè)是否在附錄中披露了下列信息：

　　(1)子公司清單，包括企業(yè)名稱、注冊(cè)地、業(yè)務(wù)性質(zhì)、母公司的持股比例和表決權(quán)比例。

　　(2)母公司直接通過(guò)子公司間接擁有被投資單位表決權(quán)不足半數(shù)但能對(duì)其形成控制的原因。

　　(3)母公司直接或通過(guò)其他子公司間接擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)但未能對(duì)其形成控制的原因。

　　(4)子公司所采用的與母公司不一致的會(huì)計(jì)政策，編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的處理方法及其影響。

　　(5)子公司與母公司不一致的會(huì)計(jì)期間，編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的處理方法及其影響。

　　(6)本期增加子公司，按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定進(jìn)行披露。

　　(7)本期不再納入合并范圍的原子公司，說(shuō)明原子公司的名稱、注冊(cè)地、業(yè)務(wù)性質(zhì)、母公司的持股比例和表決權(quán)比例，本期不再成為子公司的原因，其在處置日和上一會(huì)計(jì)期間資產(chǎn)負(fù)債表日資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益的金額以及本期期初至處置日的收入、費(fèi)用和利潤(rùn)的金額。

　　(8)子公司向母公司轉(zhuǎn)移資金的能力受到嚴(yán)格控制的情況。

　　(9)需要在附注中說(shuō)明的其他事項(xiàng)。

　　【例題11?單選題】下列各項(xiàng)中，屬于合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制所特有的控制是：

　　A.結(jié)賬控制 B.對(duì)賬控制 C.審核控制 D.抵銷分錄控制

　　【答案】D

　　【解析】抵銷分錄控制是合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制所特有的控制。

　　三、分部報(bào)告的審查(P383)

　　1.報(bào)告分部確定的審查

　　經(jīng)營(yíng)分部滿足下列條件之一的，應(yīng)當(dāng)將其確定為報(bào)告分部：

　　該分部的分部收入占所有分部收入合計(jì)的10%或者以上;

　　該分部的分部利潤(rùn)(虧損)的絕對(duì)額，占所有盈利分部利潤(rùn)合計(jì)額或者所有虧損分部虧損合計(jì)額的絕對(duì)額兩者中較大者的10%或者以上;

　　該分部的分部資產(chǎn)占所有分部資產(chǎn)合計(jì)額的10%或者以上。

　　2.分部報(bào)告披露信息的審查

　　審查企業(yè)是否如是地披露了下列信息：

　　確定分部考慮的因素、報(bào)告分部的產(chǎn)品和勞務(wù)類型;每一報(bào)告分部的利潤(rùn)(虧損)總額相關(guān)信息。

　　除上述已經(jīng)作為報(bào)告分部信息部分披露的外，企業(yè)還應(yīng)當(dāng)披露下列信息：

　　(1)每一產(chǎn)品和勞務(wù)或每一類似產(chǎn)品和勞務(wù)組合的對(duì)外交易收入;

　　(2)企業(yè)取得來(lái)自于本國(guó)的對(duì)外交易收入總額以及位于本國(guó)的非流動(dòng)資產(chǎn)總額，企業(yè)從其他國(guó)家取得的對(duì)外交易收入總額以及位于其他國(guó)家的非流動(dòng)資產(chǎn)總額;

　　(3)企業(yè)對(duì)主要客戶的依賴程度。

　　3.分部報(bào)告審查的其他內(nèi)容

　　四、關(guān)聯(lián)方披露的審查(P384)

　　企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)當(dāng)披露所有關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的相關(guān)信息，審查是否分別對(duì)關(guān)聯(lián)方以及交易類型予以披露：

　　1.對(duì)外提供合并財(cái)務(wù)報(bào)表的，對(duì)于已經(jīng)包括在合并范圍內(nèi)各企業(yè)之間的交易不予披露，但應(yīng)當(dāng)披露與合并范圍外各關(guān)聯(lián)方的關(guān)系及其交易;

　　2.審查企業(yè)與關(guān)聯(lián)方發(fā)生的關(guān)聯(lián)方交易是否在附注中披露該關(guān)聯(lián)方的性質(zhì)、交易類型及交易要素，交易要素至少應(yīng)包括交易的金額;

　　3.未結(jié)算項(xiàng)目的金額、條款和條件，以及有關(guān)提供或取得擔(dān)保的信息;未結(jié)算應(yīng)收項(xiàng)目的壞賬準(zhǔn)備金額;定價(jià)政策等。

　　【例題12?單選題】(2010年)對(duì)外提供合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，下列有關(guān)關(guān)聯(lián)方披露的提法中，正確的是：

　　A.僅披露與合并范圍外的各關(guān)聯(lián)方之間的關(guān)系

　　B.僅披露本年度發(fā)生關(guān)聯(lián)方交易的關(guān)聯(lián)方關(guān)系

　　C.應(yīng)當(dāng)披露所有的關(guān)聯(lián)方關(guān)系

　　D.由企業(yè)根據(jù)重要性原則，選擇需要披露的關(guān)聯(lián)方關(guān)系

　　【答案】C

　　【解析】企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)當(dāng)披露素有關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其的相關(guān)信息，審查是否分別對(duì)關(guān)聯(lián)方以及交易類型予以披露。

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