進(jìn)出口免抵退稅的計(jì)算

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　　“免抵退”是日常會(huì)計(jì)處理上的難點(diǎn)，特別是一些中小企業(yè)對(duì)于“免抵退”的會(huì)計(jì)處理極不重視，盡管納稅申報(bào)過(guò)程中不存在偷稅漏稅的行為，但是不規(guī)范的會(huì)計(jì)核算，將無(wú)法真實(shí)反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況。因此本文結(jié)合具體案例，從實(shí)務(wù)角度分析了進(jìn)出口企業(yè)免抵退稅的計(jì)算方法及會(huì)計(jì)處理，為企業(yè)日常進(jìn)行出口免抵退的會(huì)計(jì)處理提供借鑒。

　　出口退稅就是對(duì)出口商品實(shí)行零稅率，主要是讓我國(guó)的出口商品以不含稅的價(jià)格進(jìn)入國(guó)際市場(chǎng)。其中免抵退稅就是出口退稅的一種方式。根據(jù)我國(guó)稅法的規(guī)定，“免”稅，是指對(duì)生產(chǎn)企業(yè)出口的自產(chǎn)貨物，免征企業(yè)銷(xiāo)售環(huán)節(jié)增值稅;“抵”稅，是指生產(chǎn)企業(yè)出口自產(chǎn)貨物所耗用的原材料、零部件、燃料、動(dòng)力等所含應(yīng)退還的進(jìn)項(xiàng)稅額，抵減內(nèi)銷(xiāo)貨物的應(yīng)納稅額;“退”稅，是指生產(chǎn)企業(yè)出口自產(chǎn)貨物在當(dāng)月內(nèi)應(yīng)退還的進(jìn)項(xiàng)稅額大于內(nèi)銷(xiāo)貨物的應(yīng)納稅額時(shí)，對(duì)未抵減完的進(jìn)項(xiàng)稅額部分予以退稅。

　　一、免抵退稅的計(jì)算方法

　　免抵退稅的計(jì)算方法主要有兩種：

　　(一)出口企業(yè)的全部原材料都來(lái)自于國(guó)內(nèi)

　　免抵退稅的計(jì)算主要分為五個(gè)基本計(jì)算步驟：第一，計(jì)算不得免征和抵扣稅額。公式：免抵退稅不得免征和抵扣的稅額=離岸價(jià)格×外匯人民幣牌價(jià)×(增值稅稅率—出口退稅率);第二，計(jì)算當(dāng)期應(yīng)納增值稅額。公式：當(dāng)期應(yīng)納稅額=當(dāng)期內(nèi)銷(xiāo)貨物的銷(xiāo)項(xiàng)稅額—(當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額—當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣稅額)—上期期末留抵稅額;第三，計(jì)算免抵退稅額。公式：免抵退稅額=出口貨物離岸價(jià)×外匯人民幣牌價(jià)×出口貨物退稅率;第四，確定應(yīng)退稅額。主要是比較當(dāng)期應(yīng)納稅額和免抵退稅額兩者的大小，取較小者;第五，確定免抵稅額。

　　(二)出口企業(yè)有進(jìn)料加工業(yè)務(wù)

　　免抵退稅的計(jì)算主要分為七個(gè)基本計(jì)算步驟：

　　第一，計(jì)算不得免征和抵扣稅額的抵減額。公式：免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額(視同進(jìn)項(xiàng))=免稅購(gòu)進(jìn)原材料價(jià)格×(出口貨物征稅率—出口貨物退稅率);

　　第二，計(jì)算不得免征和抵扣稅額。公式：當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣的稅額=出口貨物離岸價(jià)格×外匯人民幣牌價(jià)×(出口貨物征稅率—出口貨物退稅率)—免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額;

　　第三，計(jì)算當(dāng)期應(yīng)納增值稅額。公式：當(dāng)期應(yīng)納稅額=當(dāng)期內(nèi)銷(xiāo)貨物的銷(xiāo)項(xiàng)稅額—(當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額—當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣稅額)—上期期末留抵稅額;

　　第四，計(jì)算免抵退稅額抵減額。公式：免抵退稅額抵減額=免稅購(gòu)進(jìn)原材料價(jià)格×進(jìn)口貨物退稅率;

　　第五，計(jì)算免抵退稅額。公式：免抵退稅額=出口貨物離岸價(jià)×外匯人民幣牌價(jià)×出口貨物退稅率—免抵退稅額抵減額;

　　第六，比較確定應(yīng)退稅額;

　　第七，確定免抵稅額：如果當(dāng)期期末留抵稅額≤當(dāng)期免抵退稅額，則當(dāng)期應(yīng)退稅額=當(dāng)期期末留抵稅額，當(dāng)期免抵稅額=當(dāng)期免抵退稅額-當(dāng)期應(yīng)退稅額;如果當(dāng)期期末留抵稅額>當(dāng)期免抵退稅額，則當(dāng)期應(yīng)退稅額=當(dāng)期免抵退稅額，當(dāng)期免抵稅額=0。

　　二、免抵退稅的會(huì)計(jì)處理

　　案例1：某自營(yíng)出口的生產(chǎn)企業(yè)為增值稅一般納稅人，出口貨物的征稅率為17%，退稅率為13%。20×4年8月的有關(guān)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)為：購(gòu)進(jìn)原材料一批，取得的增值稅專用發(fā)票上注明的價(jià)款為250萬(wàn)元，外購(gòu)貨物準(zhǔn)予抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額35萬(wàn)元通過(guò)認(rèn)證。5月末留抵稅款4萬(wàn)元，本月內(nèi)銷(xiāo)貨物不含稅銷(xiāo)售額100萬(wàn)元，收款117萬(wàn)元存入銀行，本月出口貨物的銷(xiāo)售額折合人民幣200萬(wàn)元。要求計(jì)算當(dāng)期的免抵退稅額并做相關(guān)會(huì)計(jì)分錄。

　　1.剔稅：當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣的稅額=250×(17%-13%)=10(萬(wàn)元)。

　　2.抵稅：當(dāng)期應(yīng)納稅額=100×17%-(35-10)-4=-12(萬(wàn)元)。

　　3.算尺度：出口貨物免抵退稅額=200×13%=26(萬(wàn)元)。

　　4.比較：如當(dāng)期期末留抵稅額≤當(dāng)期免抵退稅額，則當(dāng)期應(yīng)退稅額=當(dāng)期期末留抵稅額，即該企業(yè)當(dāng)期應(yīng)退稅額為12萬(wàn)元。

　　5確定：如當(dāng)期免抵稅額=當(dāng)期免抵退稅額-當(dāng)期應(yīng)退稅額，則當(dāng)期免抵稅額=26-12=14(萬(wàn)元)。

　　會(huì)計(jì)處理如下：

　　(1)不予抵退的增值稅：

　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本10萬(wàn)元;

　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)10萬(wàn)元。

　　(2)應(yīng)退稅額部分：

　　借：應(yīng)收補(bǔ)貼款12萬(wàn)元;

　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(出口退稅)12萬(wàn)元。

　　(3)免抵稅額部分：

　　借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(出口產(chǎn)品抵減內(nèi)銷(xiāo)產(chǎn)品應(yīng)納稅額)14萬(wàn)元;

　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(出口退稅)14萬(wàn)元。

　　根據(jù)兩個(gè)會(huì)計(jì)分錄的貸方合計(jì)數(shù)，12加上14就是企業(yè)的出口退稅限額26萬(wàn)元。

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　　案例2：某自營(yíng)出口的生產(chǎn)企業(yè)為增值稅一般納稅人，出口貨物的征稅率為17%，退稅率為13%。20×4年10月的有關(guān)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)為：購(gòu)進(jìn)原材料一批，取得的增值稅專用發(fā)票上注明的價(jià)款為200萬(wàn)元，外購(gòu)貨物準(zhǔn)予抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額34萬(wàn)元通過(guò)認(rèn)證。當(dāng)月進(jìn)料加工免稅進(jìn)口料件的組成計(jì)稅價(jià)格為100萬(wàn)元。上月末留抵稅款6萬(wàn)元，本月內(nèi)銷(xiāo)貨物不含稅銷(xiāo)售額為100萬(wàn)元，收款117萬(wàn)元存入銀行，本月出口貨物的銷(xiāo)售額折合人民幣200萬(wàn)元。要求計(jì)算該企業(yè)當(dāng)期的免抵退稅額并做相關(guān)會(huì)計(jì)分錄。

　　(1)計(jì)算免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額=免稅進(jìn)口料件的組成計(jì)稅價(jià)格×(出口貨物征稅率-出口貨物退稅率)=100×(17%-13%)=4(萬(wàn)元)。

　　(2)剔稅：免抵退稅不得免征和抵扣稅額=當(dāng)期出口貨物離岸價(jià)×外匯人民幣牌價(jià)×(出口貨物征稅率-出口貨物退稅率)免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額=200×(17%-13%)-4=4(萬(wàn)元)。(3)抵稅：當(dāng)期應(yīng)納稅額=100×17%-(34-4)-6=-19(萬(wàn)元)。

　　(4)計(jì)算免抵退稅額抵減額=免稅購(gòu)進(jìn)原材料價(jià)格×出口貨物退稅率=100×13%=13(萬(wàn)元)。

　　(5)算尺度：出口貨物免抵退稅額=200×13%-13=13(萬(wàn)元)。

　　(6)比較：如當(dāng)期期末留抵稅額>當(dāng)期免抵退稅額，則當(dāng)期應(yīng)退稅額=當(dāng)期免抵退稅額，即該企業(yè)應(yīng)退稅額=13(萬(wàn)元)。

　　(7)確定：如當(dāng)期免抵稅額=當(dāng)期免抵退稅額-當(dāng)期應(yīng)退稅額，則當(dāng)期該企業(yè)免抵稅額=13-13=0(萬(wàn)元)。

　　(8)8月末留抵結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵扣稅額為6萬(wàn)元(1913)。

　　會(huì)計(jì)處理如下：

　　(1)不予抵退的增值稅：

　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本4萬(wàn)元;

　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)4萬(wàn)元。

　　(2)應(yīng)退稅額部分：

　　借：應(yīng)收補(bǔ)貼款19萬(wàn)元;

　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(出口退稅)19萬(wàn)元。

　　根據(jù)第二個(gè)會(huì)計(jì)分錄的貸方數(shù)額19萬(wàn)元減去8月末留抵結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵扣稅額6萬(wàn)元就是企業(yè)的出口退稅限額13萬(wàn)元。

　　三、結(jié)語(yǔ)

　　(一)無(wú)論是原材料均從國(guó)內(nèi)購(gòu)進(jìn)的出口企業(yè)還是有來(lái)料加工業(yè)務(wù)的出口企業(yè)，在計(jì)算免抵退稅的過(guò)程中，大致都要經(jīng)過(guò)五個(gè)步驟，包括剔稅-抵稅-算尺度-比較-確定免抵稅額。根據(jù)這五個(gè)步驟得出來(lái)的結(jié)果做出會(huì)計(jì)處理，便也順理成章。

　　(二)在會(huì)計(jì)處理的過(guò)程中，筆者認(rèn)為在“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”科目中的二級(jí)明細(xì)科目“出口產(chǎn)品抵減內(nèi)銷(xiāo)產(chǎn)品應(yīng)納稅額”，應(yīng)該是核算出口退稅總額中以抵的方式退的那部分增值稅，而不是免稅和抵稅的合計(jì)數(shù)。所以，筆者建議，必須更改二級(jí)明細(xì)科目，將其改為“出口產(chǎn)品免稅和抵稅減少內(nèi)銷(xiāo)產(chǎn)品應(yīng)納稅額”。這樣才更便于理解，更符合實(shí)際發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。同時(shí)根據(jù)稅法的規(guī)定，企業(yè)的出口退稅免征企業(yè)所得稅。筆者建議，“應(yīng)收補(bǔ)貼款——出口退稅”科目應(yīng)在“其他應(yīng)收款”科目下的二級(jí)科目核算。

　　(三)為了使稅務(wù)處理與會(huì)計(jì)處理更一致，筆者建議，在做相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理時(shí)應(yīng)當(dāng)體現(xiàn)稅務(wù)處理的真實(shí)含義，或者在稅務(wù)處理上做相應(yīng)的修改。比如，“免抵稅額”在含義上不過(guò)是應(yīng)退稅額與免抵稅額之間的差額，并不是真正意義上出口免征或者可以抵減內(nèi)銷(xiāo)的應(yīng)納數(shù)額，但是卻在會(huì)計(jì)處理上被認(rèn)為是反映免抵退稅的重要項(xiàng)目，作為“出口退稅”和“出口抵減內(nèi)銷(xiāo)應(yīng)納稅額”入賬，這種處理下是否合適，反映的會(huì)計(jì)信息是否屬實(shí)，不免讓人懷疑。

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