2013年注冊會計師綜合階段：第一章審計業(yè)務(wù)對獨立性

　　第二節(jié)　審計業(yè)務(wù)對獨立性的基本要求

　　審計業(yè)務(wù)對獨立性

　　一、網(wǎng)絡(luò)與網(wǎng)絡(luò)事務(wù)所

　　(一)網(wǎng)絡(luò)與網(wǎng)絡(luò)事務(wù)所的定義

　　1.網(wǎng)絡(luò)是指由多個實體組成，旨在通過合作實現(xiàn)下列一個或多個目的的聯(lián)合體：

　　(1)共享收益或分擔(dān)成本;

　　(2)共享所有權(quán)、控制權(quán)或管理權(quán);

　　(3)共享統(tǒng)一的質(zhì)量控制政策和程序;

　　(4)共享同一經(jīng)營戰(zhàn)略;

　　(5)使用同一品牌;

　　(6)共享重要的專業(yè)資源。

　　2.網(wǎng)絡(luò)事務(wù)所屬于某一網(wǎng)絡(luò)的會計師事務(wù)所或?qū)嶓w。

　　除非另有說明，如果某一會計師事務(wù)所被視為網(wǎng)絡(luò)事務(wù)所，應(yīng)當(dāng)與網(wǎng)絡(luò)中其他會計師事務(wù)所的審計客戶保持獨立。

　　3.有關(guān)對網(wǎng)絡(luò)事務(wù)所獨立性的要求，適用于所有符合網(wǎng)絡(luò)事務(wù)所定義的實體，而無論該實體(例如咨詢公司)本身是否為會計師事務(wù)所。

　　(二)網(wǎng)絡(luò)的確定

　　會計師事務(wù)所與其他會計師事務(wù)所或?qū)嶓w構(gòu)成聯(lián)合體，這些聯(lián)合體是否形成網(wǎng)絡(luò)取決于具體情況，而不取決于會計師事務(wù)所或?qū)嶓w是否在法律上各自獨立。

　　不構(gòu)成網(wǎng)絡(luò)事務(wù)所的情況：

　　1.如果聯(lián)合體之間分擔(dān)的成本不重要，或分擔(dān)的成本僅限于與開發(fā)審計方法、編制審計手冊或提供培訓(xùn)課程有關(guān)的成本，則不應(yīng)當(dāng)被視為網(wǎng)絡(luò)。

　　2.如果會計師事務(wù)所與某一實體以聯(lián)合方式提供服務(wù)或研發(fā)產(chǎn)品，雖然構(gòu)成聯(lián)合體，但不形成網(wǎng)絡(luò)。

　　3.如果一個實體與其他實體僅以聯(lián)合方式應(yīng)邀提供專業(yè)服務(wù)，雖然構(gòu)成聯(lián)合體，但不形成網(wǎng)絡(luò)。

　　如果會計師事務(wù)所轉(zhuǎn)讓某一部分，轉(zhuǎn)讓協(xié)議規(guī)定，允許該部分在一定期間內(nèi)繼續(xù)使用其名稱或名稱中的要素，但不屬于以合作為目的的聯(lián)合體，因此不構(gòu)成網(wǎng)絡(luò)。

　　4.如果一個聯(lián)合體旨在通過合作，在各實體之間共享重要的專業(yè)資源，應(yīng)被視為網(wǎng)絡(luò)。專業(yè)資源包括：

　　(1)能夠使各會計師事務(wù)所交流諸如客戶資料、收費安排和時間記錄等信息的共享系統(tǒng);

　　(2)合伙人和員工;

　　(3)技術(shù)部門，負責(zé)就鑒證業(yè)務(wù)中的技術(shù)或行業(yè)特定問題、交易或事項提供咨詢;

　　(4)審計方法或?qū)徲嬍謨?

　　(5)培訓(xùn)課程和設(shè)施。

　　在下列情形中，共享的資源被視為不重要：

　　(1)共享的資源僅限于共同的審計手冊或?qū)徲嫹椒?

　　(2)共享培訓(xùn)資源，而并不交流人員、客戶信息或市場信息;

　　(3)沒有一個共有的技術(shù)部門。

　　二、關(guān)聯(lián)實體

　　1.關(guān)聯(lián)實體是指與客戶存在下列任一關(guān)系的實體：

　　(1)能夠?qū)蛻羰┘又苯踊蜷g接控制的實體，并且客戶對該實體重要;

　　(2)在客戶內(nèi)擁有直接經(jīng)濟利益的實體，并且該實體對客戶具有重大影響，在客戶內(nèi)的利益對該實體重要;

　　(3)受到客戶直接或間接控制的實體;

　　(4)客戶(或受到客戶直接或間接控制的實體)擁有其直接經(jīng)濟利益的實體，并且客戶能夠?qū)υ搶嶓w施加重大影響，在實體內(nèi)的經(jīng)濟利益對客戶(或受到客戶直接或間接控制的實體)重要;

　　(5)與客戶處于同一控制下的實體(即“姐妹實體”)，并且該姐妹實體和客戶對其控制方均重要。

　　2.在審計客戶是上市公司的情況下，本章所稱審計客戶包括該客戶的所有關(guān)聯(lián)實體。在審計客戶不是上市公司的情況下，本章所稱審計客戶僅包括該客戶直接或間接控制的關(guān)聯(lián)實體。

　　3.如果認為客戶存在的關(guān)系或情形涉及其他關(guān)聯(lián)實體，且與評價會計師事務(wù)所獨立性相關(guān)，審計項目組在識別、評價對獨立性的不利影響以及采取防范措施時，應(yīng)當(dāng)將其他關(guān)聯(lián)實體包括在內(nèi)。

　　三、業(yè)務(wù)期間

　　1.注冊會計師應(yīng)當(dāng)在業(yè)務(wù)期間和財務(wù)報表涵蓋的期間獨立于審計客戶。

　　2.業(yè)務(wù)期間自審計項目組開始執(zhí)行審計業(yè)務(wù)之日起，至出具審計報告之日止。如果審計業(yè)務(wù)具有連續(xù)性，業(yè)務(wù)期間結(jié)束日應(yīng)以其中一方通知解除業(yè)務(wù)關(guān)系或出具最終審計報告兩者時間孰晚為準(zhǔn)。

　　如果不利影響超出可接受的水平，會計師事務(wù)所只有在采取防范措施消除不利影響或?qū)⑵浣档椭量山邮艿乃降那闆r下，才能接受審計業(yè)務(wù)。防范措施主要包括：

　　(1)不允許提供非鑒證服務(wù)的人員擔(dān)任審計項目組成員;

　　(2)必要時由其他的注冊會計師復(fù)核審計和非鑒證工作;

　　(3)由其他會計師事務(wù)所評價非鑒證業(yè)務(wù)的結(jié)果，或由其他會計師事務(wù)所重新執(zhí)行非鑒證業(yè)務(wù)，并且所執(zhí)行工作的范圍能夠使其承擔(dān)責(zé)任。

　　四、合并與收購

　　1.如果由于合并或收購，某一實體成為審計客戶的關(guān)聯(lián)實體，會計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)所應(yīng)當(dāng)在合并或收購生效日前采取必要措施終止目前存在的利益或關(guān)系。

　　如果在合并或收購生效日前不能終止目前存在的利益或關(guān)系，會計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)評價產(chǎn)生的不利影響。

　　2.如果治理層要求會計師事務(wù)所繼續(xù)執(zhí)行審計業(yè)務(wù)，會計師事務(wù)所只有在同時滿足下列條件時，才能同意：

　　(1)在合并或收購生效日起的六個月內(nèi)，盡快終止目前存在的利益或關(guān)系;

　　(2)存在利益或關(guān)系的人員不得作為審計項目組成員，也不得負責(zé)項目質(zhì)量控制復(fù)核;

　　(3)擬采取適當(dāng)?shù)倪^渡性措施，并就此與治理層討論。

　　擬采取的適當(dāng)過渡性措施主要包括：

　?、俦匾獣r由審計項目組以外的注冊會計師復(fù)核審計或非鑒證工作;

　?、谟善渌麜嫀熓聞?wù)所再次執(zhí)行項目質(zhì)量控制復(fù)核;

　?、塾善渌麜嫀熓聞?wù)所評價非鑒證業(yè)務(wù)的結(jié)果，或由其他會計師事務(wù)所重新執(zhí)行該非鑒證業(yè)務(wù)，并且所執(zhí)行工作的范圍能夠使其承擔(dān)責(zé)任。

　　五、其他方面的考慮

　　注冊會計師可能無意中違反有關(guān)規(guī)定。

　　如果會計師事務(wù)所具有維護獨立性的適當(dāng)質(zhì)量控制政策和程序，并且能夠立即糾正發(fā)現(xiàn)的違規(guī)情況，并采取必要的措施消除不利影響或?qū)⑵浣档椭量山邮艿乃?，通常不被視為損害獨立性。

　　【例】某會計師事務(wù)所已制定適用于自身的獨立性政策并禁止所內(nèi)的專業(yè)人員在審計客戶中擁有任何經(jīng)濟利益，同時，會計師事務(wù)所亦要求其專業(yè)人員定期簽署一份獨立性聲明書及在參與每一審計項目前就其未在審計客戶中擁有任何經(jīng)濟利益做個別聲明。

　　但是，會計師事務(wù)所在最近一次的定期抽查活動中，復(fù)核某一審計項目組成員所提交的證券交易證據(jù)中發(fā)現(xiàn)該成員在客戶中擁有經(jīng)濟利益，以致對會計師事務(wù)所的獨立性產(chǎn)生不利影響。

　　會計師事務(wù)所及時將有關(guān)專業(yè)人員調(diào)離審計項目組并委派審計項目組以外的注冊會計師復(fù)核該成員已執(zhí)行的工作。

　　在此情況下，該無意中違反將不被視為損害獨立性。

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